A hierarquia dos tratados internacionais pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal no caso de acordo de bitributação
Recentemente foi divulgado no Informativo do Supremo Tribunal Federal [1] alguns trechos da sessão de julgamento do Plenário, do Recurso Extraordinário nº 460.320/PR, de relatoria do Ministro Gilmar Mendes, sobre a hierarquia dos tratados internacionais de matéria tributária em face da existência de lei infraconstitucional posterior sobre a mesma matéria.
Neste caso específico, que ainda aguarda decisão definitiva pelo Supremo, discute-se a compatibilidade entre a Convenção para evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre a Renda Brasil-Suécia (Decreto nº 77.053 de 19 de janeiro de 1976, "Convenção") e a Lei 8.383/91. Conforme alega a empresa demandante, a Lei 8.383/91 teria desrespeitado o princípio da não discriminação disposto na Convenção, ao impor tratamento diferenciado sobre imposto de renda para residentes ou domiciliados no Brasil e residentes ou domiciliados na Suécia.
A Convenção em seu Artigo 24 [2] trata sobre a não discriminação entre contribuintes, pessoa física ou jurídica, em razão de sua nacionalidade, ou seja, o tratamento entre contribuintes brasileiros e suecos não poderia ser diferente ou mais oneroso se baseado no critério de nacionalidade. Porém, a Lei 8.383/91 e o Regulamento do Imposto de Renda de 1994, legislação posterior à Convenção citada, respectivamente em seus artigos 75, 77 [3] e 756 [4], determinaram a incidência e retenção na fonte do imposto de renda sobre lucros e dividendos distribuídos a pessoas físicas ou jurídicas residentes ou domiciliadas no exterior (inclusive na Suécia), referentes ao ano-base de 1993, enquanto reforça a não incidência deste mesmo imposto para lucros distribuídos a pessoas físicas e jurídicas residentes ou domiciliadas no Brasil.
Verifica-se, a partir das disposições legais citadas, que, além da questão material de incompatibilidade já discutida em instâncias anteriores ao STF, o foco da discussão formal é justamente a hierarquia de uma Convenção Internacional em face de legislação interna posterior sobre matéria tributária.
Como é cediço, a Convenção de Viena sobre o Direito dos Tratados, aprovada pelo Congresso Nacional por meio do Decreto Legislativo nº 469/2009, em seu artigo 27, determina que nenhum Estado pactuante pode invocar as disposições de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado.
Não obstante, a Constituição Federal do Brasil, em seus artigos 4º, parágrafo único [5], e 5º, parágrafos 2º, 3º e 4º [6], admite a superioridade das normas internacionais sobre normas infraconstitucionais. E, o próprio Código Tributário Nacional frisa em seu artigo 98 que os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e serão observados pela que lhes sobrevenha.
Isto é óbvio, pelo simples fato de que uma legislação tributária interna que eventualmente altere um tratado internacional trará, consequentemente, insegurança jurídica às relações internacionais, podendo, inclusive, inviabilizar a convivência entre os países, como bem salientou o Ministro Francisco Falcão, no julgamento do Recurso Especial nº 426.945/PR:
Entendo que os tratados internacionais não devem ser alterados por lei ordinária, em face da segurança jurídica que deve presidir as relações internacionais, sob pena da perda da confiança do Brasil perante a ordem internacional.
Além disso, acordos internacionais recepcionados no ordenamento jurídico pátrio, somente podem ser revogados por meio de denúncia do Estado contratante ou de tratado superveniente, tendo em vista que entendimento contrário faria com que o país perdesse a sua credibilidade, consoante afirma o tributarista Hugo de Brito Machado, em sua obra Curso de Direito Tributário. 19ª ed.:
Os tratados internacionais, portanto, devem ser respeitados pelo Congresso Nacional, que os referenda, e somente devem ser alterados pela via própria. Não por leis internas.
Por outro lado, a alteração, por lei interna, de um tratado internacional, não tem apoio nos princípios da moralidade, que devem presidir também as relações internacionais. Alterando, por lei interna, regras de tratado internacional, o país perde credibilidade.
Por esta razão, em virtude da supralegalidade dos Tratados Internacionais, no caso do recurso pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, o tratado celebrado entre o Brasil e a Suécia a fim de evitar a dupla tributação internacional em matéria de imposto de renda deve prevalecer sobre a legislação infraconstitucional.
Entretanto, ao que parece, o entendimento do Supremo Tribunal Federal segue vertente alegando que haveria confusão entre critérios de nacionalidade e residência, conforme determinados na Convenção Internacional celebrada entre o Brasil e a Suécia, caso se estenda aos suecos residentes no exterior benesses fiscais exclusivamente concedidas aos residentes do Brasil, incluindo suecos e brasileiros. Espera-se, agora, que os demais Ministros manifestem-se de forma mais direta sobre a questão, esclarecendo exatamente qual seria a confusão, ou se é um caso de incompatibilidade entre as normas, sem usar de subterfúgios para julgar questões importantes como o entendimento e a hierarquia de uma Convenção Internacional perante as normas nacionais.
[1] Informativo STF, Brasília, 29 de agosto a 2 de setembro de 2011 Nº 638, disponível em http://www.stf.jus.br/arquivo/informativo/documento/informativo638.htm
[2] ARTIGO 24 - Não Discriminação
1. Os nacionais de um estado contratante não ficarão sujeitos no outro estado contratante a nenhuma tributação ou obrigação correspondente, diferente ou mais onerosa do que aquelas a que estiverem sujeitos os nacionais desse outro estado que se encontrem na mesma situação.
2. O termo "nacionais" designa:
a) todas as pessoas físicas que possuam a nacionalidade de um estado contratante;
b) todas as pessoas jurídicas, sociedades de pessoas e associações constituídas de acordo com a legislação em vigor num estado contratante.
3. A tributação de um estabelecimento permanente que uma empresa de um estado contratante possuir no outro estado contratante não será menos favorável do que as das empresas desse outro estado contratante que exerçam a mesma atividade.
Esta disposição não poderá ser interpretada no sentido de obrigar um estado contratante a conceder às pessoas residentes do outro estado contratante as deduções pessoais, os abatimentos e reduções de impostos em função do estado civil ou encargos familiares concedidos aos seus próprios residentes.
4. As empresas de um estado contratante cujo capital pertencer ou for controlado, total ou parcialmente, direta ou indiretamente, por uma ou várias pessoas residentes do outro estado contratante, não ficarão sujeitas, no primeiro estado, a nenhuma tributação ou obrigação correspondente diversa ou mais onerosa do que aquelas a que estiverem ou puderem estar sujeitas as outras empresas da mesma natureza desse primeiro estado.
5. No presente artigo, o termo "tributação" designa os impostos de qualquer natureza ou denominação.
[3] Art. 75. Sobre os lucros apurados a partir de 1° de janeiro de 1993 não incidirá o imposto de renda na fonte sobre o lucro líquido, de que trata o art. 35 da Lei n° 7.713, de 1988, permanecendo em vigor a não-incidência do imposto sobre o que for distribuído a pessoas físicas ou jurídicas, residentes ou domiciliadas no País.
Art. 77. A partir de 1° de janeiro de 1993, a alíquota do imposto de renda incidente na fonte sobre lucros e dividendos de que trata o art. 97 do Decreto-Lei n° 5.844, de 23 de setembro de 1943, com as modificações posteriormente introduzidas, passará a ser de quinze por cento.
[4] Art. 756. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte, à alíquota de quinze por cento, os lucros ou dividendos, distribuídos por fonte localizada no País em benefício de pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior (Leis n°s 3 470/58, art. 77, e 8.383/91, art. 77).
[5] Art. 4º A República Federativa do Brasil rege-se nas suas relações internacionais pelos seguintes princípios: (...) Parágrafo único. A República Federativa do Brasil buscará a integração econômica, política, social e cultural dos povos da América Latina, visando à formação de uma comunidade latino-americana de nações.
[6] Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: (...)
§ 2º - Os direitos e garantias expressos nesta Constituição não excluem outros decorrentes do regime e dos princípios por ela adotados, ou dos tratados internacionais em que a República Federativa do Brasil seja parte.
§ 3º Os tratados e convenções internacionais sobre direitos humanos que forem aprovados, em cada Casa do Congresso Nacional, em dois turnos, por três quintos dos votos dos respectivos membros, serão equivalentes às emendas constitucionais.
§ 4º O Brasil se submete à jurisdição de Tribunal Penal Internacional a cuja criação tenha manifestado adesão.